La procédure dite de « mini abus de droit », introduite à l'article L. 64 A du livre des procédures fiscales, permet à l'administration fiscale d'écarter les actes qui, sans être fictifs, ont pour motif principal l'obtention d'un avantage fiscal contraire à l'intention du législateur. Contrairement à l'abus de droit classique, il n'est pas nécessaire que le motif fiscal soit exclusif : il suffit qu'il soit principal. Cette distinction, en apparence subtile, est lourde de conséquences pour les chefs d'entreprise qui organisent la transmission de leur patrimoine professionnel à leurs enfants. Le Comité de l'abus de droit fiscal (CADF, 19 mars 2026, n°2/2026) vient de rendre un premier avis sur ce dispositif dans une configuration fréquemment rencontrée : démembrement de droits sociaux, quasi-usufruit et cession dans le cadre d'une restructuration familiale. L'administration n'a pas suivi cet avis. Cette affaire mérite donc une lecture attentive de la part de tout dirigeant qui envisage une transmission progressive de son outil de travail.
Les faits : une transmission familiale en plusieurs étapes
Le contribuable avait constitué une EURL en 2013, à laquelle il avait apporté les parts qu'il détenait dans une SAS créée en 1996. Fin 2020, il a décidé de restructurer l'ensemble de son patrimoine professionnel selon une séquence d'opérations imbriquées.
Premièrement, l'EURL a été transformée en SAS, désignée ici SAS Y. Deuxièmement, une nouvelle société, la SAS X, a été créée et les actions de la SAS Y lui ont été apportées. Troisièmement, le contribuable a consenti à chacune de ses filles un don manuel portant sur 335 actions en pleine propriété et sur la nue-propriété de 22 464 actions de la SAS Y, opération présentée comme un partage anticipé avec réserve d'usufruit. Quatrièmement, une convention de quasi-usufruit a été conclue entre le contribuable et ses filles sur les actions démembrées. Cette convention ne prévoyait aucune obligation d'emploi ni de remploi à la charge du contribuable, lequel conservait ainsi la libre disposition des actions. Cinquièmement, les actions données ont été cédées à la SAS X.
Le prix de cession des actions démembrées a, selon l'administration, été versé sur le compte bancaire du contribuable, qui en a fait un usage personnel. En 2021, le contribuable a en outre consenti à chacune de ses filles une donation portant sur 12,5 % du capital de la SAS X, opération qui a bénéficié du régime d'exonération partielle dit Dutreil.
Ce montage, pris dans son ensemble, combine ainsi plusieurs mécanismes juridiques licites : le démembrement de propriété, le quasi-usufruit, l'apport-cession et le pacte Dutreil. C'est précisément cette superposition qui a attiré l'attention de l'administration.
La position de l'administration : un avantage fiscal jugé disproportionné
À l'issue du contrôle fiscal, l'administration a considéré que le contribuable avait en réalité appréhendé la totalité du prix de cession des actions démembrées. Or une partie de la plus-value correspondant à la nue-propriété des actions avait été purgée grâce aux donations préalables. L'administration a relevé que le gain ainsi obtenu correspondait quasiment au double du montant des droits de mutation acquittés au titre de la donation.
Sur cette base, elle a écarté les donations de la nue-propriété, a recalculé le montant de la plus-value imposable dans son intégralité et a appliqué la majoration pour manquement délibéré. Elle a qualifié les donations de la nue-propriété d'opérations intercalaires, soutenant qu'elles n'avaient pas été réalisées dans l'intérêt des donataires mais dans le but principal de réduire la charge fiscale du contribuable.
Cette analyse repose sur la logique du mini abus de droit : l'administration ne cherche pas à démontrer que les actes étaient fictifs ni que le contribuable n'avait aucune intention de transmettre son patrimoine. Elle soutient seulement que le motif fiscal était le motif principal qui a guidé le choix de recourir au démembrement plutôt qu'à une donation en pleine propriété. C'est une démonstration plus souple à construire pour l'administration, mais aussi plus difficile à réfuter pour le contribuable, car elle suppose d'apprécier les intentions qui ont présidé à chaque décision.
L'avis du Comité : la cohérence du projet de transmission prime
Saisi de l'affaire, le Comité de l'abus de droit fiscal a adopté une position en faveur du contribuable. Il a d'abord relevé que l'administration elle-même admettait que les donations réalisées en 2021 avaient pour objet de transmettre le patrimoine professionnel du contribuable à ses filles. Cette concession de l'administration était déterminante.
Le Comité a ensuite estimé que les dons manuels de nue-propriété réalisés fin 2020 s'inscrivaient dans le cadre du projet global de transmission d'entreprise que le contribuable avait initié avec ses enfants, lesquels avaient par ailleurs pris un engagement de conservation des titres. Cet engagement, propre au dispositif Dutreil, traduit une implication active des filles dans le devenir de l'entreprise et n'est pas compatible avec l'idée que les donations auraient été purement instrumentales.
Le Comité a donc conclu que l'administration n'apportait pas la preuve de l'existence d'un mini abus de droit. En d'autres termes, la finalité de transmission constituait un motif suffisamment substantiel pour que le motif fiscal ne puisse être qualifié de motif principal.
Cet avis est important car il illustre la manière dont le Comité apprécie le faisceau d'indices : la cohérence chronologique des opérations, la prise d'engagements par les donataires et l'existence d'un projet familial documenté sont autant d'éléments susceptibles de contrebalancer la thèse de l'administration.
L'administration maintient sa position : ce que cela signifie en pratique
À l'issue de cet avis favorable au contribuable, l'administration a indiqué qu'elle ne s'y rangeait pas. Cette prise de position est légalement possible : l'avis du Comité ne lie pas l'administration. Le litige peut donc se poursuivre devant les juridictions fiscales.
Cette situation est néanmoins significative pour plusieurs raisons. D'abord, elle confirme que le dispositif du mini abus de droit est activement mobilisé par l'administration dans les opérations de transmission comportant un démembrement, même lorsque ces opérations s'inscrivent dans un projet familial de long terme. Ensuite, elle montre que le fait d'obtenir un avis favorable du Comité ne met pas nécessairement fin au redressement. Le contribuable doit être prêt à défendre sa position devant le tribunal administratif compétent.
Enfin, le fait que l'administration ait appliqué la majoration pour manquement délibéré, malgré l'existence d'un projet global de transmission attesté par des donations antérieures et un pacte Dutreil, révèle une posture particulièrement offensive. Pour les dirigeants qui envisagent des opérations comparables, cela signifie que la charge de la preuve de l'intention de transmission repose en grande partie sur eux et qu'elle doit être constituée dès l'origine, avant même que l'opération ne soit mise en oeuvre.
La convention de quasi-usufruit a également joué un rôle central dans le raisonnement de l'administration. L'absence de toute clause d'obligation de remploi a permis à l'administration de souligner que le contribuable conservait une maîtrise totale des sommes issues de la cession, ce qui fragilisait l'argument de la transmission effective.
Enseignements pour les dirigeants qui préparent leur transmission
Cette affaire permet de dégager plusieurs lignes directrices utiles pour tout chef d'entreprise ou professionnel indépendant qui envisage de transmettre son outil de travail à ses enfants par voie de démembrement.
Premièrement, la cohérence et la traçabilité du projet de transmission sont essentielles. Le Comité a accordé une importance particulière au fait que les donations s'inscrivaient dans un projet global initié avec les enfants. Un projet documenté, avec des échanges, des délibérations et des engagements formalisés, renforce la position du contribuable en cas de contrôle.
Deuxièmement, les engagements pris par les donataires ont un poids réel. Le fait que les filles aient souscrit un engagement de conservation de titres dans le cadre du dispositif Dutreil a été un élément de nature à démontrer leur implication effective et non pas seulement instrumentale dans l'opération.
Troisièmement, la rédaction de la convention de quasi-usufruit mérite une attention particulière. L'absence totale de clause d'emploi ou de remploi a constitué un point de fragilité dans cette affaire. Prévoir contractuellement des obligations de remploi, ou à tout le moins documenter les raisons pour lesquelles de telles clauses n'ont pas été retenues, permet de limiter les arguments dont dispose l'administration.
Quatrièmement, la chronologie des opérations doit être cohérente. Lorsque plusieurs actes sont réalisés dans un laps de temps court et que leur enchaînement aboutit à une économie fiscale mesurable, l'administration sera tentée de les considérer comme une opération unique. Il convient d'être en mesure de justifier chaque étape indépendamment des autres.
Cinquièmement, le recours au Comité de l'abus de droit est une garantie procédurale précieuse, mais elle n'est pas absolue. Même un avis favorable n'empêche pas l'administration de maintenir le redressement et de porter le litige devant le juge.
Conclusion
L'avis rendu par le Comité de l'abus de droit fiscal le 19 mars 2026 dans cette affaire est un premier signal utile sur la manière dont ce dispositif sera apprécié dans les opérations de transmission d'entreprise mêlant démembrement et quasi-usufruit. Le Comité a retenu une lecture équilibrée, en accordant du poids à la cohérence du projet familial et aux engagements pris par les donataires. Mais l'administration a choisi de ne pas suivre cet avis, ce qui montre que ces dossiers peuvent aller jusqu'au contentieux. La recommandation pratique est la suivante : avant toute opération de transmission comportant un démembrement, constituez un dossier écrit documentant l'intention de transmission à chaque étape, faites rédiger la convention de quasi-usufruit avec soin en incluant des clauses d'emploi ou de remploi si la situation s'y prête, et vérifiez que les engagements formalisés par vos enfants sont en cohérence avec le projet d'ensemble. Cette préparation en amont est la meilleure protection disponible face à une administration qui mobilise activement le mini abus de droit dans ce type de schéma.
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